2019年12月31日，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（簡(jiǎn)稱“中注協(xié)”）發(fā)布的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于做好上市公司2019年年報(bào)審計(jì)工作的通知》（簡(jiǎn)稱《通知》）顯示，金融、房地產(chǎn)、醫(yī)藥三大行業(yè)相關(guān)上市公司以及債務(wù)違約風(fēng)險(xiǎn)較高、境外業(yè)務(wù)占比較高、業(yè)績(jī)大幅波動(dòng)三類上市公司將成為2019年年報(bào)審計(jì)重點(diǎn)關(guān)注對(duì)象。

　　中國(guó)證券報(bào)記者注意到，與2018年發(fā)布的審計(jì)工作通知相比，中注協(xié)此次發(fā)布的《通知》措辭嚴(yán)肅、針對(duì)性強(qiáng)、重點(diǎn)突出，文件較大篇幅強(qiáng)調(diào)職業(yè)道德和審計(jì)質(zhì)量，并針對(duì)性地列出了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較高的行業(yè)和公司，且詳細(xì)列舉了高風(fēng)險(xiǎn)的會(huì)計(jì)科目和領(lǐng)域。

　　關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)不能千篇一律

　　《通知》指出，當(dāng)前世界經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)持續(xù)放緩，我國(guó)經(jīng)濟(jì)下行壓力加大，上市公司財(cái)務(wù)造假案件頻發(fā)。2019年年報(bào)審計(jì)工作要堅(jiān)守獨(dú)立、客觀、公正的職業(yè)立場(chǎng)，堅(jiān)持質(zhì)量導(dǎo)向、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向和問題導(dǎo)向，把提高審計(jì)質(zhì)量、有效防范風(fēng)險(xiǎn)擺在最突出、最緊要的位置，扎實(shí)做好年報(bào)審計(jì)各項(xiàng)工作。

　　職業(yè)道德和質(zhì)量控制被放到了《通知》的重要位置。《通知》要求事務(wù)所要認(rèn)真查找自身在職業(yè)道德體系建設(shè)方面存在的突出問題與薄弱環(huán)節(jié)，切實(shí)健全相關(guān)政策與程序，嚴(yán)格落實(shí)職業(yè)道德的各項(xiàng)規(guī)定與要求，進(jìn)一步強(qiáng)化事務(wù)所內(nèi)部職業(yè)道德管控，加大職業(yè)道德違規(guī)內(nèi)部問責(zé)力度。

　　《通知》指出，獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的靈魂，事務(wù)所要高度重視獨(dú)立性問題，加強(qiáng)對(duì)專業(yè)人員獨(dú)立性方面的培訓(xùn)，正確理解并嚴(yán)格執(zhí)行定期輪換制度，防止注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過互換業(yè)務(wù)項(xiàng)目規(guī)避輪換要求。

　　在完善質(zhì)量控制體系方面，《通知》要求事務(wù)所要繼續(xù)強(qiáng)化總分所一體化管理，真正落實(shí)質(zhì)量控制體系領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，制定并嚴(yán)格執(zhí)行全所統(tǒng)一、有效的質(zhì)量控制政策與程序，尤其應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)業(yè)務(wù)委派、業(yè)務(wù)執(zhí)行等關(guān)鍵環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)管控。同時(shí)，事務(wù)所要高度重視客戶的承接與保持，嚴(yán)格執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。對(duì)于“炒魷魚 接下家”的上市公司，要了解上市公司變更事務(wù)所的真正原因；對(duì)于長(zhǎng)期服務(wù)的上市公司，要關(guān)注內(nèi)外部環(huán)境變化對(duì)管理層、治理層誠(chéng)信以及上市公司經(jīng)營(yíng)情況可能產(chǎn)生的影響。事務(wù)所要切實(shí)加強(qiáng)高風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)的項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核，重點(diǎn)關(guān)注項(xiàng)目組對(duì)復(fù)雜交易或重大事項(xiàng)等作出的判斷及結(jié)論，避免項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核流于形式。

　　此外，《通知》要求事務(wù)所要站在內(nèi)部質(zhì)量控制體系建設(shè)的高度，更新相關(guān)業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)政策及程序，強(qiáng)化準(zhǔn)則內(nèi)部培訓(xùn)，推動(dòng)準(zhǔn)則貫徹實(shí)施。同時(shí)，事務(wù)所要關(guān)注和解決新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)施過程中存在的問題，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確定要體現(xiàn)上市公司所處行業(yè)特征以及公司自身特點(diǎn)和報(bào)告期的具體情況，避免千篇一律和“模板化”；關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述要從注冊(cè)會(huì)計(jì)師角度出發(fā)，體現(xiàn)審計(jì)工作思路；關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的應(yīng)對(duì)措施要有針對(duì)性，并切實(shí)執(zhí)行到位，避免流于形式。

　　“近兩年，A股上市公司財(cái)務(wù)造假案件頻發(fā)，審計(jì)機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)質(zhì)量受到市場(chǎng)質(zhì)疑。2019年，受牽連的一家本土大所業(yè)務(wù)銳減、人員流失嚴(yán)重，華南區(qū)域龍頭的一家本土事務(wù)所也散了，教訓(xùn)很深刻，本土事務(wù)所面臨的市場(chǎng)形勢(shì)非常嚴(yán)峻。”一位資深會(huì)計(jì)師告訴中國(guó)證券報(bào)記者，中注協(xié)此次發(fā)文“敲警鐘”頗具現(xiàn)實(shí)意義，有利于提高2019年上市公司年報(bào)的審計(jì)質(zhì)量。

　　三大行業(yè)三類公司成為審計(jì)重點(diǎn)

　　《通知》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在2019年年報(bào)審計(jì)工作中，重點(diǎn)關(guān)注三大行業(yè)、三類公司和高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)業(yè)務(wù)領(lǐng)域。

　　一是金融行業(yè)相關(guān)上市公司。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注銀行信貸風(fēng)險(xiǎn)管理、關(guān)注貸款減值準(zhǔn)備計(jì)提和不良貸款處置的合理性、關(guān)注網(wǎng)貸資金存管業(yè)務(wù)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)；關(guān)注信托及資產(chǎn)支持證券業(yè)務(wù)的資金來(lái)源、底層資產(chǎn)、資金使用的具體情況；關(guān)注股票質(zhì)押業(yè)務(wù)相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的合理性；關(guān)注公司資管業(yè)務(wù)是否存在“資金池”、剛性兌付或利用多層嵌套、通道業(yè)務(wù)等方式將表內(nèi)信用風(fēng)險(xiǎn)表外化的跡象；關(guān)注涉及P2P信貸業(yè)務(wù)的上市公司是否按照監(jiān)管要求予以清退并及時(shí)履行信息披露義務(wù)；關(guān)注金融工具公允價(jià)值、未納入合并范圍的結(jié)構(gòu)化主體等重要信息的相關(guān)披露是否充分、適當(dāng)；對(duì)于業(yè)務(wù)運(yùn)轉(zhuǎn)高度依賴信息系統(tǒng)的金融公司，要根據(jù)業(yè)務(wù)特點(diǎn)，加大信息系統(tǒng)審計(jì)力度。

　　二是房地產(chǎn)行業(yè)相關(guān)上市公司。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注房地產(chǎn)行業(yè)調(diào)控政策對(duì)公司經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生的影響，尤其應(yīng)關(guān)注是否存在融資成本過高、融資渠道受限、商品房限價(jià)限購(gòu)等情形；關(guān)注公司收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)售收入和銷售退回等的合理性；關(guān)注開發(fā)成本、土地增值稅、企業(yè)所得稅等成本費(fèi)用是否準(zhǔn)確、完整，利息費(fèi)用資本化和費(fèi)用化的劃分是否恰當(dāng)；關(guān)注房地產(chǎn)存貨是否存在“爛尾”“空置”“滯銷”等減值跡象。

　　三是醫(yī)藥行業(yè)相關(guān)上市公司。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注醫(yī)藥行業(yè)產(chǎn)業(yè)政策變化對(duì)公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的影響，尤其關(guān)注“帶量采購(gòu)”對(duì)醫(yī)藥行業(yè)產(chǎn)品價(jià)格及毛利率的影響，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是否足額計(jì)提；關(guān)注“兩票制”對(duì)醫(yī)藥流通環(huán)節(jié)的影響，特別是銷售結(jié)算方式變化對(duì)應(yīng)收賬款的影響，以及銷售費(fèi)用的真實(shí)性與合規(guī)性；關(guān)注研發(fā)費(fèi)用資本化或費(fèi)用化處理的合理性。

　　四是債務(wù)違約風(fēng)險(xiǎn)較高的上市公司。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注公司整體債務(wù)規(guī)模、融資成本及債務(wù)資金使用情況；關(guān)注公司現(xiàn)金流量與債務(wù)償還需求的匹配情況和債務(wù)償還安排；關(guān)注上市公司或其子公司違規(guī)對(duì)外擔(dān)保的情況和未披露的關(guān)聯(lián)方資金占用、擔(dān)保、質(zhì)押等隱性債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；針對(duì)對(duì)外擔(dān)保事項(xiàng)，應(yīng)充分了解被擔(dān)保方的財(cái)務(wù)狀況，評(píng)估違約風(fēng)險(xiǎn)；關(guān)注公司具有重大影響的被投資單位是否存在債務(wù)違約跡象，相關(guān)減值測(cè)試是否及時(shí)進(jìn)行，減值計(jì)提是否充分、恰當(dāng)。

　　五是境外業(yè)務(wù)占比較高的上市公司。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注公司境外業(yè)務(wù)的商業(yè)實(shí)質(zhì)，重點(diǎn)關(guān)注境外工程項(xiàng)目、國(guó)際貿(mào)易、銷售合同的真實(shí)性，尤其應(yīng)關(guān)注毛利率異常的海外業(yè)務(wù)；關(guān)注涉外公司集團(tuán)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和重要組成部分的識(shí)別，加強(qiáng)與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通；關(guān)注外匯賬戶的設(shè)立、資金管理、稅收繳納、套期保值等特殊領(lǐng)域和業(yè)務(wù)，考慮利用專家工作，并充分評(píng)估其勝任能力、獨(dú)立性和工作結(jié)果。

　　六是業(yè)績(jī)大幅波動(dòng)的上市公司。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)保持高度的職業(yè)懷疑，關(guān)注公司業(yè)績(jī)波動(dòng)的原因，就管理層作出的解釋獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)；關(guān)注業(yè)績(jī)短時(shí)間變臉是否具有合理性，公司經(jīng)營(yíng)模式、產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域、交易對(duì)手、管理層是否發(fā)生重大變化，警惕業(yè)績(jī)操縱風(fēng)險(xiǎn)；關(guān)注與業(yè)績(jī)預(yù)告相關(guān)的公司內(nèi)部控制制度是否健全并得到有效實(shí)施。

　　此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)關(guān)注其他受宏觀經(jīng)濟(jì)變動(dòng)影響較大的行業(yè)，以及存在退市或股票暫停交易風(fēng)險(xiǎn)、業(yè)績(jī)常年處于盈虧臨界點(diǎn)、自主變更會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)、股票質(zhì)押率較高、頻繁或臨近年報(bào)披露日期更換事務(wù)所等情況的上市公司年報(bào)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　貨幣資金將被重點(diǎn)關(guān)注

　　《通知》要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要高度關(guān)注七個(gè)重大風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，更有效地識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)因舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。這七個(gè)重大風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域包括收入、貨幣資金、商譽(yù)、金融工具、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、重大非常規(guī)交易等。

　　以貨幣資金審計(jì)為例，《通知》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注貨幣資金的真實(shí)性和巨額貨幣資金余額的合理性，有效實(shí)施銀行函證程序；關(guān)注存款規(guī)模與利息收入是否匹配，是否存在“存貸雙高”現(xiàn)象；關(guān)注是否存在與公司實(shí)際控制人相關(guān)的資金歸集業(yè)務(wù)或資金管理協(xié)議，是否存在未披露的資金受限，以及關(guān)聯(lián)方資金占用等情況；關(guān)注是否存在大額境外資金，是否存在缺少具體業(yè)務(wù)支持或與交易金額不相匹配的大額資金或匯票往來(lái)等異常情況。

　　而在商譽(yù)審計(jì)中，《通知》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注商譽(yù)的初始確認(rèn)和計(jì)量，關(guān)注交易對(duì)價(jià)的分?jǐn)偸欠窈侠恚�是否存在未充分識(shí)別無(wú)形資產(chǎn)，導(dǎo)致商譽(yù)虛高的情況；關(guān)注與商譽(yù)有關(guān)的業(yè)績(jī)承諾達(dá)標(biāo)情況，是否存在精準(zhǔn)達(dá)標(biāo)或未達(dá)標(biāo)，但未充分計(jì)提商譽(yù)減值的情況；關(guān)注商譽(yù)減值測(cè)試相關(guān)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性；關(guān)注管理層采用的商譽(yù)減值測(cè)試模型和關(guān)鍵假設(shè)的合理性，以及減值測(cè)試涉及基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的完整性和準(zhǔn)確性；關(guān)注管理層利用外部專家進(jìn)行商譽(yù)減值測(cè)試過程及結(jié)果的合理性。

　　對(duì)于重大非常規(guī)交易，《通知》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)重大非常規(guī)交易保持高度的職業(yè)懷疑，關(guān)注上市公司是否利用缺乏商業(yè)實(shí)質(zhì)的交易，或通過變更會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)操縱利潤(rùn)；關(guān)注臨近期末發(fā)生的大額收入確認(rèn)、資產(chǎn)或股權(quán)處置、政府補(bǔ)助、投資收益確認(rèn)等重大非常規(guī)交易，充分考慮可能存在的利潤(rùn)調(diào)節(jié)或利益輸送風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)并實(shí)施有針對(duì)性的審計(jì)程序。

　　此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注存貨和成本、業(yè)績(jī)承諾補(bǔ)償、資產(chǎn)減值、預(yù)計(jì)負(fù)債，以及集團(tuán)審計(jì)、信息系統(tǒng)審計(jì)等相關(guān)領(lǐng)域的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。